Activo Biologico 57f6r

IV Activos Biológicos y medición al Valor Razonable (Parte I) Ficha Técnica Autor : C.P.C. Alejandro Ferrer Quea* Título : Activos Biológicos y medición al Valor Razonable (Parte I) Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 213 - Segunda Quincena de Agosto 2010

1. Introducción Siendo la actividad agrícola y pecuaria una gestión económica importante en numerosos países, incluido el Perú; y que para su desarrollo requiere créditos y subsidios, particularmente de bancos, organizaciones gubernamentales y otras instituciones crediticias, es necesario que las empresas agropecuarias elaboren y presenten sus Estados Financieros sustentados en sólidos principios de contabilidad de aceptación general. Por consiguiente, en esta ocasión desarrollaremos lo referente al reconocimiento y medición al valor razonable de los citados activos biológicos, teniendo en consideración lo estipulado por las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF’s), específicamente la NIC 41 Agricultura; y su concordancia con la dinámica contable prevista en el nuevo Plan Contable General Empresarial (PCGE).

2. Insuficiencia de los métodos contables tradicionales El problema que se suele afrontar en esta actividad económica para cubrir esa necesidad de información financiera, es su naturaleza, porque crea incertidumbres y conflictos cuando se aplica métodos contables tradicionales, específicamente porque la transformación biológica (crecimiento, envejecimiento, producción y procreación) que generan cambios en los denominados activos biológicos son difíciles de reconocer basado en el costo histórico. Por lo tanto, las valuaciones al costo de los activos biológicos son, a veces, menos confiables que las valuaciones a su valor razonable (valor de mercado), por la dificultad de asociación del costo de los insumos con los productos dando lugar a asignaciones de costo complejas y arbitrarias. Tales asignaciones se vuelven más arbitrarias, aún si se tiene en cuenta que se generan activos biológicos adicio* Miembro del Comité de Asesores del Consejo Normativo de Contabilidad. Maestría en Finanzas. Postgrado en Banca y Finanzas. Expositor del Colegio de Contadores Públicos de Lima. Docente en la Universidad de San Martín de Porres.

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nales (descendencia). Además, los ciclos de producción son relativamente largos y continuos lo cual significa que frecuentemente excedan a su período contable. Por lo expuesto, era infalible que se desarrolle una Norma Internacional de Contabilidad sobre Agricultura por lo que fue necesario que el IASC1 considere en su agenda en 1994, un proyecto de Norma contable sobre esta actividad agropecuaria. Como resultado de este trabajo el IASC ha emitido la NIC 41 - Agricultura con vigencia para los Estados Financieros anuales que cubran los ejercicios económicos que comiencen el 1º de enero del año 2003 o después de esa fecha. Su aplicación en fecha anterior es recomendable y de hacerlo es necesario revelarla. Para el Perú se ha oficializado la mencionada norma con vigencia a partir de 1º de enero de 2003.

3. Medición a valor razonable También existen opiniones en contra de la aplicación de valor razonable, planteada por la NIC 41 citada, debido a que es sumamente riesgoso cuando existen grandes incertidumbres y que en agricultura las hay sobre todo en los países en vías de desarrollo por falta de tecnología, fenómenos de la naturaleza (El Niño), sequías y a su dependencia de los precios internacionales, situaciones por lo general inmanejables que afectan cualquier estimación de valor de venta o de flujos de efectivo futuros, que constituyen la base para la determinación del valor razonable. Los que así opinan, prefieren que aún con sus limitaciones se siga aplicando el criterio de medición del costo histórico. Ante estas controversias de opinión se hace necesario que la profesión contable siga investigando esta actividad agropecuaria, con la finalidad que su reconocimiento contable sea lo más cercano a la realidad.

4. Definiciones relacionadas con los activos biológicos Los términos más frecuentes relacionados con los activos biológicos, los cuales se usan con significados específicos son los siguientes: 4.1. Actividad Agropecuaria (Agricultura) Viene a ser la istración que una empresa hace de la transformación 1 Siglas en inglés de International ing Standars Committee. A partir del 10 de Abril de 2001 cambia por el International ing Standars Board (IASB), constituyéndose en el organismo responsable de establecer las normas contables a nivel internacional.

biológica, con fines de venta, en productos agropecuarios o en activos biológicos adicionales (crías). Cubre una amplia gama de actividades agropecuarias. • • • • • •

Aplicación Práctica

Área Contabilidad y Costos

Engorde del ganado Cultivos de huertos o plantaciones Cultivo de plantas anuales o perennes Silvicultura Floricultura Acuicultura

4.2. Activo Biológico Viene a ser un animal vivo o una planta. 4.3. Producto Agropecuario Es el producto cosechado o de beneficio proveniente de los activos biológicos de la empresa. 4.4. Transformación Biológica Está conformado por las fases de crecimiento, envejecimiento, producción y procreación que originan cambios cualitativos o cuantitativos en un activo biológico. 4.5. Grupo de Activos Biológicos Es la agrupación de similares animales vivos o similares plantas. Distinguiéndose entre: • Activo biológico consumible Ejemplo: ganado destinado a la producción de carne. • Activo biológico portador Ejemplo: ganado destinado a la producción de leche. • Activo biológico maduro (en producción) Ejemplo: Toro, árbol • Activo biológico inmaduro (en desarrollo) Ejemplo: Novillo, arbusto 4.6. Cosecha o Beneficio Viene a ser la extracción de un producto de un activo biológico o el término de los procesos vitales de un activo biológico. En sentido amplio de la NIC 41 Agricultura la cosecha abarca por ejemplo: • Ordeño de la vaca. • Recolección de frutos o plantas herbáceas. • Tala de árboles. Actualidad Empresarial

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IV

Aplicación Práctica

5. Alcance de la norma contable La norma NIC 41 Agricultura se aplica a los productos agrícolas, los cuales vienen a ser los productos obtenidos de los activos biológicos de la empresa. Solo hasta la fase de cosecha o beneficio. A

partir de esta fase se aplica la NIC 2 Existencias. Por ejemplo la mencionada norma 41 no se ocupa de la transformación de leche en queso, aunque sea desarrollada por el mismo ganadero, correspondería aplicar la citada NIC 2.

Usar NIC 41

Usar NIC 2

Transformación Biológica

Transformación Industrial

Nacimiento Desarrollo Producción Activo Biológico

Producto Pecuario

La NIC 41 Agricultura presenta algunos ejemplos de activos biológicos, productos agropecuarios y productos obtenidos

Producto Transformado Posordeño

de una transformación poscosecha/ beneficio.

Productos Agropecuarios

Productos resultantes de una transformación poscosecha/ beneficio

Ovejas

Lana

Hilos, alfombras

Árboles de un bosque

Troncos

Madera

Algodón

Hilos, vestidos

Activos Biológicos

(forestales) Plantas

Caña de azúcar

Azúcar

Ganado lechero

Leche

Queso

Cerdos

Carne de cerdo

Salchicha, jamón ahumado

Arbustos

Hojas

Té, tabaco elaborado

Vid

Uvas

Vino

Árboles frutales

Frutas

Fruta preparada

NIC 41: Transformación Biológica

6. Activos Biológicos en el Plan Contable General Empresarial El Plan Contable General Empresarial – PCGE, incluye en el Balance general en su Elemento 3 Activo Inmovilizado con relación a los activos biológicos las cuentas siguientes: Balance general 35 Activos Biológicos. 36 Desvalorización de Activo Inmovilizado. 39 Depreciación, Amortización y Agotamiento Acumulados.

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EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE ACTIVOS BIOLÓGICOS EFECTIVO

Agrupa las subcuentas que representan a los animales vivos y las plantas que forman parte de una actividad agrícola, agropecuaria o piscícola, que resultan de

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Instituto Pacífico

NIC 2: Transformación Industrial

la gestión económica de una empresa; de las transformaciones de los activos biológicos, ya sea para destinarlos a la venta, para dar lugar a productos agrícolas como activos realizables o para convertirlos en otros activos biológicos diferentes. Cuenta relacionada con la NIC 41 Agricultura. Reconocimiento y Medición El activo biológico debe ser medido, al momento de su reconocimiento inicial como en la fecha de cada Balance, a su valor razonable menos los costos estimados en el punto de venta. El valor razonable en el reconocimiento inicial es generalmente el costo de adquisición. En el caso de que el valor razonable no pueda ser medido confiablemente, y sólo en el momento del reconocimiento inicial, se puede reconocer y medir el activo biológico al costo menos la depreciación acumulada y menos su deterioro.

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EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE DESVALORIZACIÓN DE ACTIVOS INMOVILIZADOS EFECTIVO

En lo referente a los activos biológicos, agrupa las cuentas de medición del deterioro de los referidos activos con vida cuando son contabilizados al costo. Cuenta relacionada con la NIC 36 Deterioro del valor de los Activos. Reconocimiento y Medición Se registrará la desvalorización de los activos biológicos en las divisionarias precedentes, en los casos en que el valor recuperable de un activo, ya sea por su precio de venta neto o valor presente de las estimaciones de los flujos de efectivo futuros que se prevé resultara del aprovechamiento de dichos activos, exceda su valor neto en libros, deduciendo la depreciación acumulada y las estimaciones de desvalorizaciones anteriores. La pérdida por disminución de valor debe ser reconocida en el Estado de Ganancias y Pérdidas cuando se trate de activos contabilizados a su costo; los excesos se reconocen en resultados. Es posible revertir una pérdida por deterioro sólo si se presentan cambios en estimados anteriores y hasta que el valor no supere el costo neto del activo biológico si éste hubiese seguido depreciándose normalmente. La citada cuenta de valuación tiene en el PCGE como contrapartida la subcuenta 6854 Desvalorización de Activos Biológicos en Producción.

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EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE Y DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN AGOTAMIENTO ACUMULADOS EFECTIVO

El rubro en lo pertinente a los activos biológicos agrupa las subcuentas que acumula la distribución sistemática de la depreciación de los activos biológicos a lo largo de su vida útil estimada cuando son medidos al costo. Cuenta relacionada con la NIC 41 Agricultura. Reconocimiento y Medición La depreciación se reconoce a lo largo de la vida útil de los activos biológicos medidos al costo con los que están relacionados, siguiendo un método que refleje el patrón de consumo de beneficios económicos incorporados en el activo biológico. La vida útil del activo biológico resulta de una estimación, por lo que cualquier cambio en los supuestos que dan origen a la estimación, y que resulta en una nueva estimación de vida útil, debe ser reconocido a partir de la oportunidad en que tales cambios se producen. Se debe depreciar por separado cada unidad de activo biológico reconocido individualmente. N° 213

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Área Contabilidad y Costos La vida útil de cada activo biológico se debe revisar, por lo menos una vez al año, al cierre del ejercicio económico teniendo en consideración la naturaleza de cada especie biológica; y si las expectativas difieren de las estimaciones previas, los cambios se contabilizarán como un cambio en una estimación contable en concordancia con la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en Estimaciones Contables y Errores. La referida cuenta de valuación del activo biológico tiene en el PCGE como contrapartida la subcuenta 6817 Depreciación de Activos Biológicos en Producción Costo; y la subcuenta 6818 Depreciación de los Activos Biológicos en Producción Costo de Financiación, esta última en el caso de clasificar el activo biológico como activo calificado según la NIC 23 Costos de Financiamiento.

Otras Cuentas del Balance General relacionadas con Activos Biológicos El catálogo de cuentas del PCGE, respecto a los Activos Biológicos incluye, además, las cuentas siguientes: 203 Mercaderías Agropecuarias y Piscícolas Cuenta que representa los productos de origen animal o vegetal que se adquieren con el objeto de venderlos sin transformarlos. Para los efectos de medición al cierre del período que se reporta, a los productos agrícolas y forestales en la oportunidad de su cosecha o recolección, se miden a su valor razonable.

243 Materias primas para Productos Agropecuarios y Piscícolas Cuenta que representa los productos de origen animal o vegetal que luego van a ser transformados. 274 Activos Biológicos Mantenidos para la Venta Comprende los activos previamente registrados en la cuenta 35 Activos Biológicos cuya recuperación se hará a través de su venta en el corto plazo y no mediante su uso, en concordancia con lo señalado por la NIIF 5 Activos no Corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones Discontinuadas. 278 Depreciación Acumulada – Activos biológicos Cuenta que recibe por transferencia la depreciación acumulada de los activos biológicos cuando se siguió el método del costo en esa categoría de activo registrada en la cuenta 3916 Activos Biológicos en Producción.

233 Productos Agropecuarios y Piscícolas en Proceso Cuenta que representa los productos de origen animal o vegetal que se encuentran en proceso de producción.

Por el Transporte aéreo de “Alas Perú” pagará US$80 al tipo de cambio de S/.2.80 más 19% de IGV. A la fecha de pago el tipo de cambio es de S/.2.95 por dólar norteamericano.

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El producto hidrobiológico es vendido a exclusivos restaurantes de Lima Cercado y en distritos de la capital. Se logra vender 450 paiches a US$2.60 cada uno más 19% de IGV, siendo el tipo de cambio S/.2.95. Al momento de la cobranza el tipo de cambio fue S/.3.00 la moneda foránea. ¿Cuál es el procedimiento contable aplicable? -

Compra de Paiches (Piscícola “El Charapa”)

S/. 1900.00 361.00 2,261.00

DEBE

HABER

60 COMPRAS 601 Mercaderías 1,900.00 6013 Agrop. y piscícolas 40 TRIB., CONTRAPREST. Y APORT. AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 4011 IGV por Pagar 361.00 42 CUENTAS POR PAGAR COMERC. - TERCEROS 42121 Fact., Bolet. y otros Comprob. por pagar ________ 2,261.00 2,261.00 2,261.00

-

Transporte aéreo (Compañía “Alas Perú”) US $

T.C.

Flete

80.00

2.80

IGV 19%

15.20

2.80

95.20

S/. 224.00 42.56 266.56

—————— 2 ——————

DEBE

HABER

60 COMPRAS 609 Costos Vinculados con las Compras 224.00 6091 Compras de Mercad. 60911 Transp. 224.00 40 TRIB., CONTRAPREST. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 4011 IGV por pagar 42.56 42 CTAS. POR PAGAR COMERC. – TERCEROS 42122 Facturas, Boletas y Otros Comprobantes por pagar ______ 266.56 266.56 266.56

Caso N° 1

213 Productos Agropecuarios y Piscícolas terminados Cuenta que representa los productos de origen animal o vegetal que han experimentado algún proceso de cambio en la empresa con el objeto de venderlos.

Los productos agropecuarios y piscícolas, medidos al costo, en proceso agrupan los costos de los materiales directos, mano de obra, costos indirectos, contrato de servicios y demás costos que incurre la entidad en la siembra, desarrollo y recolección de los citados productos biológicos.

—————— 1 ——————

279 Desvalorización Acumulada – Activos Biológicos Cuenta que recibe por transferencia la desvalorización acumulada de los activos biológicos cuando se siguió el método del costo, registrada previamente en la cuenta 365 Activos Biológicos.

Comercialización de Activo Biológico de origen animal Empresa “Mercantil Pisis” de la ciudad de Lima, dedicada a la comercialización de pescado, adquiere del criadero piscícola “El Charapa” de Iquitos medio millar de paiches a S/.3.80 la unidad más 19% de IGV.

Los productos agropecuarios serán medidos a valor razonable considerando el estado y condición actual de dichos productos. Cuando no existen referencias al valor del mercado que permitan la medición a valor razonable, se medirán al costo.

500 paiches a S/.3.80 c/u = IGV 19%

IV

-

Transferencia al Almacén (500 Paiches a S/.4.248 c/u = S/.2,124.00)

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DEBE

HABER

20 MERCADERÍAS 203 Merc. Agropecuarias y 2,124.00 Piscícolas 2031 De origen animal 2,124.00 61 VARIAC. DE EXISTENC. 611 Mercaderías 2,124.00 6113 Mercad. Agropec. y Piscícolas 2,124.00

Continuará en la siguiente edición...

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